NUF - Norskregistrert utenlandsk foretak

 

Utenlandske foretak kan drive virksomhet i Norge på forskjellige måter. Måten virksomheten er drevet på kan få betydning for flere tollrettslige spørsmål.

 

Registrering av det utenlandske foretaket i det norske foretaksregisteret, såkalt NUF, er én måte utenlandske foretak kan drive virksomhet i Norge på. Alternativet er at det opprettes et selvstendig datterselskap. Et NUF-foretak er ikke et eget rettssubjekt, men en del av hovedforetaket i utlandet. Det er flere tollrettslige konsekvenser av at det utenlandske foretaket og NUF-foretaket er del av det samme rettssubjektet.

 

Denne artikkelen tar sikte på å gi en oversikt over sammenhengen mellom å drive virksomheten til et utenlandsk foretak som et NUF og spørsmål om tollskyldneransvar og tollverdifastsettelse.

 

De tollrettslige spørsmålene knyttet til NUF-foretak må holdes adskilt fra eventuelle innenlandske skatte- og avgiftsrettslige problemstillinger. Vi går ikke inn på slike spørsmål, og har heller ikke sett på rettslige og politiske spørsmål rundt selve etableringsretten. Myndighetene har i tillegg særlige utfordringer knyttet til selve kontrollen av NUF-foretak, som heller ikke behandles her.

Ved ikrafttredelsen av den nye tolloven 1. januar 2009, fikk vi i lovens kapittel 2 nye ansvarsregler knyttet til toll og avgifter som oppstår ved innførsel. Den som er, eller blir, ansvarlig etter de nye reglene kalles ”tollskyldner”.

 

I loven går det et skille mellom varer som fortolles og varer som ikke fortolles. Vi har konsentrert oss om reglene som knytter seg til varer som fortolles, da vi tror disse har størst betydning for forholdet til NUF-foretak. Reglene om tollskyld for varer som fortolles står i lovens § 2-2, og gir oss ulike grupper tollskyldnere:

 

Deklarert mottaker
Den som deklareres som mottaker ved innførsel av en eller flere varer vil være tollskyldner. Dette gjelder uavhengig hvem som eventuelt er eier av varene eller reelt sett skal motta dem. Hvilke opplysninger som framgår av fakturaer og annen underlagsdokumentasjon har heller ingen selvstendig rettslig betydning.

 

Deklarering skjer som regel ved at det sendes en melding i tollmyndighetenes elektroniske deklareringssystem TVINN. ”Mottaker” er en av rubrikkene som skal fylles ut i den forbindelse. For at tollmyndighetene skal kunne akseptere en deklarasjon, må den deklarerte mottakeren ha et organisasjonsnummer (eller et fødselsnummer). Et NUF-foretak vil oppfylle dette vilkåret. At et NUF-foretak blir tollskyldner ved å deklarere seg som mottaker, betyr i realiteten at det er det utenlandske foretaket som er tollskyldner, jf. det som er sagt innledningsvis om ”samme rettssubjekt”.

 

Spørsmålet om tollskyld er lite interessant ved selve innførselen, da deklarerte mottakere må betale avgiftene som avkreves av tollmyndighetene for at varene skal kunne frigis. Tollskyldbestemmelsene får imidlertid større betydning ved en eventuell senere kontroll, som viser at det ble deklarert og betalt for lite avgifter ved innførselen. Den deklarerte mottakeren er ansvarlig for det riktig beregnede avgiftsbeløpet, og ikke bare beløpet som er deklarert.

 

Den som blir representert
Der den deklarerte mottakeren representerer en annen juridisk eller fysisk person, blir også den som er representert tollskyldner. Dette reiser så vidt vi kan se ikke særlige spørsmål når det gjelder NUF-foretak.

 

Den som gir uriktige opplysninger
Den som gir uriktige opplysninger til tollmyndighetene blir tollskyldner dersom opplysningene fører til at det oppkreves for lite toll og avgifter. Dersom tollmyndighetene i forbindelse med et etterberegnet krav ikke får betaling av det utenlandske foretaket som NUF-foretaket er en del av, vil man se seg om etter andre tollskyldnere. Dette vil blant annet kunne ha betydning for personer eller foretak som opptrer på vegne av NUF-foretaket i Norge, for eksempel daglig leder, forretningsfører eller speditør. Ansvaret retter seg ikke bare mot den aktøren som til syvende og sist sender opplysningene elektronisk til tollmyndighetene. Alle som kan sies å ha bidratt til at tollmyndighetene fikk feil opplysninger rammes av bestemmelsen.

 

Tollmyndighetene har selvsagt ikke krav på å få betalt toll og avgifter mer enn én gang. Dersom det er flere tollskyldnere i en sak, kan imidlertid myndighetene rette krav mot den eller de tollskyldnerene myndighetene finner mest hensiktsmessig, blant annet av innfordringshensyn. Uten at vi skal forskuttere etatens behandling av enkeltsaker, kan det tenkes at myndighetene vil ha lettere for å velge ”opplysningsformidleren” i saker som involverer NUF-foretak enn i saker som involverer ordinære norske foretak.

 

Det er et vilkår for å bli tollskyldner at den som ga opplysningene visste eller burde visst at opplysningene var feilaktige, det vil si at opplysningene ble gitt forsettlig eller uaktsomt. Dette må vurderes konkret i hvert tilfelle. Dersom den som ga opplysningene ikke hadde noen grunn til å tvile på at de var korrekte, vil ikke vedkommende bli ansvarlig.

 

Regelen om tollskyld for den som gir opplysninger til tollmyndighetene er delvis ny, og bestemmelsen pålegger ulike medhjelpere en aktsomhetsplikt ved behandling av opplysninger som har betydning for toll og avgifter. 

 

 

Generelt om regelverket
Når varer innføres til Norge skal det beregnes toll og merverdiavgift på bakgrunn av et beregningsgrunnlag som fastsettes etter tollverdireglene i tolloven §§ 7-10 til 7-18.

 

Tollverdireglene inneholder seks alternative metoder for å fastsette tollverdien til en vare. Det er imidlertid ikke mulig å velge mellom de ulike metodene. Utgangspunktet og hovedregelen for å fastsette tollverdien fremgår av tolloven § 7-10. Etter denne bestemmelsen skal tollverdien være prisen som faktisk er betalt, eller skal betales, når varen selges for eksport til Norge. Det skal samtidig gjøres enkelte justeringer etter §§ 7-17 og 7-18. Dette betegnes som varens transaksjonsverdi.

 

Hvis tollverdien ikke kan fastsettes på bakgrunn av transaksjonsverdien må en av de alternative metodene i §§ 7-11 flg. anvendes. Disse metodene må prøves en etter en i den rekkefølgen de står. Hvis tollverdien fastsettes etter en av disse metodene vil det enten være på bakgrunn av transaksjonsverdien til identiske eller lignende varer (§§ 7-11 og 7-12), salgsprisen for identiske eller lignende varer (§ 7-14), utregnet tollverdi på bakgrunn av produksjons- og transportkostnader (§ 7-15) eller en alternativ tollverdi som bygger på prinsippene i de forangående bestemmelsene (§ 7-16).

 

NUF og vareomsetning
Når et utenlandsk foretak velger å etablere og drive egen virksomhet i Norge som et NUF-foretak, kan tollverdiregelverket føre til at kostnader og fortjeneste i Norge må legges til tollverdien. Dette innebærer at NUF-modellen kan føre til en høyere tollverdi for varer som eksporteres til Norge enn en ”datterselskaps-modell”. Hvilken metode som skal brukes for å fastsette tollverdien, er imidlertid helt avhengig av hvordan vareomsetningen legges opp.

 

Et NUF-foretak kan drive vareomsetning i Norge på flere måter. For det første kan varene sendes til kundene i Norge fra et sentrallager i utlandet. For det andre kan NUF-foretaket ha et eget lager i Norge som skal ta hånd om varedistribusjonen på det norske markedet. En tredje mulighet er at NUF-foretaket sørger for at varene importeres direkte til kunden fra produsenten i utlandet.

 

Hvordan tollverdien til en vare skal fastsettes vil være avhengig av hvilken fremgangsmåte NUF-foretaket velger å benytte seg av for å selge varen. I det følgende tar vi utgangspunkt i tre ulike typetilfeller for å illustrere hvilken betydning NUF-foretakets valg av innførselsmetode får for valget av metode for å fastsette tollverdien:

 

• import av varer som kunden i Norge har bestilt før innførsel
• import av varer som ingen har bestilt før innførsel
• import av varer direkte fra produsenten i utlandet til kunden i Norge

 

Import av varer som kunden i Norge har bestilt før innførsel
Kostnadene utenlandske foretak har med å selge varer på det norske markedet kan reduseres ved å lagre varene på et sentrallager i utlandet før de selges til norske kunder. Varer som omsettes på denne måten innføres ikke før de er solgt til kunder i Norge.

 

Når et utenlandsk foretak, som har organisert seg som et NUF-foretak, selger varer på det norske markedet på denne måten, betyr det i praksis at en ordre fra en kunde i Norge overføres til hovedforetaket i utlandet via NUF-foretaket. Etter at hovedforetaket har mottatt bestillingen, sørger den for at varen blir sendt til den norske kunden. I slike tilfeller utsteder hovedforetaket normalt sett en internfaktura til NUF-foretaket pålydende prisen som er betalt til leverandøren. NUF-foretaket vil på sin side gjøre påslag for fortjeneste og driftskostnader i Norge i fakturaen som den norske kunden mottar.

 

Hovedregelen er som nevnt ovenfor at tollverdien skal fastsettes på bakgrunn av varens transaksjonsverdi, jf. tolloven § 7-10. Det grunnleggende vilkåret for at tollverdien skal fastsettes etter hovedregelen, er at man står overfor et ”salg for eksport til Norge”. Det må samtidig være mulig å konstatere hva som faktisk er betalt eller hva som skal betales for varen.

 

I dette typetilfellet står vi overfor to transaksjoner. For det første er varen overført fra hovedforetaket i utlandet til NUF-foretaket i Norge. For det andre har NUF-foretaket inngått en egen kjøpsavtale med den norske kunden.

 

Som nevnt ovenfor vil opprettelsen av et NUF-foretak ikke føre til at den norskregistrerte delen av det utenlandske foretaket blir et selvstendig rettssubjekt. I forhold til kjøp og salg av varer, vil overføringen av en vare fra hovedforetakets sentrallager til et NUF-foretak aldri være et salg for eksport til Norge. Det er ikke mulig for de enkelte delene av samme rettssubjekt å selge en vare til seg selv. I dette tilfellet er det kjøpsavtalen mellom den norske kunden og NUF-foretaket som er det eksportutløsende elementet. Det er dermed denne transaksjonen fastsettelsen av tollverdien må basere seg på.

 

Man kan spørre seg om ikke avtalen mellom den norske kunden og NUF-foretaket er et innenlandsk salg og ikke et eksportrelatert salg. NUF-foretaket vil jo ha base i Norge, ikke i utlandet. Det er imidlertid irrelevant for vurderingen av eksportbetingelsen i tolloven § 7-10 om selger har forretningssted i Norge eller utlandet. Det avgjørende momentet er om salget rent faktisk fører til at en vare eksporteres til Norge. I dette typetilfellet er det ikke transaksjonen mellom de to enhetene av det utenlandske foretaket som fører til at varen blir eksportert til Norge. Her er det avtalen mellom NUF-foretaket og den norske kunden som fører til at varen blir sendt til Norge. Denne forståelsen har blant annet støtte i uttalelser fra WCO. Her påpekes det at det ikke er noe krav om at salget må inngås i landet varen eksporteres fra for at hovedregelen skal kunne anvendes.

 

Konsekvensen av dette er at det er prisen NUF-foretaket fakturerer kundene i Norge (eksklusiv merverdiavgift) som skal legges til grunn for fastsettelsen av tollverdien. 
 
Import av varer som ingen har bestilt før innførsel
Hvis varene ikke lagres på et sentrallager i utlandet er det i mange tilfeller vanlig at varene mellomlagres på et lokalt lager i Norge før NUF-foretaket selger varene til norske kunder. Vareomsetning på bakgrunn av en slik modell innebærer at NUF-foretakets lager må fylles opp med nye varer med jevne mellomrom. Det betyr at varene på innførselstidspunktet ikke er solgt til noen kunder i Norge.

 

Som vi flere ganger har nevnt ovenfor anses NUF-foretaket og hovedforetaket som ett rettssubjekt. Varetransaksjonene mellom disse enhetene kan derfor ikke sees på som noe salg. Det betyr at vilkåret i tolloven § 7-10 om at det må foreligge et salg for eksport til Norge ikke er oppfylt. Tollverdien for varer som innføres på denne måten kan derfor ikke fastsettes på bakgrunn av transaksjonsverdien.

 

Det er i praksis tre aktuelle metoder for å fastsette tollverdien for varer som faller inn under denne omsetningsmodellen. Hvis tollmyndighetene eller importøren er i besittelse av informasjon om identiske eller lignende varer hvor tollverdien er blitt fastsatt etter hovedregelen i § 7-10, skal også de nye varene fortolles med denne tollverdien, jf. tolloven §§ 7-11 og 7-12. Hvis slik informasjon ikke er tilgjengelig vil det normalt sett være videresalgsmetoden i § 7-14 som blir den riktige veien å gå for å fastsette varenes tollverdi.

 

Når tollverdien til en vare skal fastsettes etter videresalgsmetoden tar man utgangspunkt i prisen en kunde i Norge må betale for varen. Deretter skal det gjøres fradrag for fortjeneste, innenlandsk merverdiavgift og eventuelle frakt- og forsikringskostnader som har påløpt etter at varen ankom Norge.

 

Import av varer direkte fra produsenten i utlandet til kunden i Norge
Kostnader utenlandske foretak har med å selge varer på det norske markedet kan ytterligere reduseres hvis foretaket velger å ikke lagre varene i det hele tatt før de selges. En slik omsetningsmodell kan realiseres ved at NUF-foretaket videreformidler bestillinger fra sine kunder til hovedforetaket i utlandet. Hovedforetaket bestiller deretter varene fra sine leverandører, som igjen leverer varene direkte til kunden i Norge.

 

Spørsmålet er også her hvilken betydning organiseringen av vareomsetningen får for valget av fastsettelsesmetode for tollverdien. På samme måte som ved de to forangående typetilfellene må det tas utgangspunkt i hovedregelen i tolloven § 7-10.

 

Som nevnt ovenfor er grunnkriteriet for å anvende hovedregelen at det foreligger et salg som utløser eksport. Når utenlandske foretak selger varer til norske kunder med dette typetilfellet som modell, anses transaksjonen mellom hovedforetaket og dets leverandør som et salg for eksport til Norge. Dette anses å være i tråd med sistesalgsprinsippet fordi selger er representert i Norge med et NUF-foretak. Når NUF-foretaket og hovedforetaket er samme rettssubjekt vil et salg fra hovedforetaket også være et salg for eksport til Norge, så lenge varen skal leveres til Norge.

 

Dette innebærer at hovedregelen om å fastsette tollverdien på bakgrunn av varens transaksjonsverdi skal benyttes i de tilfellene hvor hovedforetakets leverandør leverer varen direkte til NUF-foretakets kunde i Norge.

 

Oppsummering av tollverdispørsmålet
Utenlandske foretak, som ønsker å etablere seg på det norske markedet ved å registrere et NUF-foretak, må ta i betraktning at måten varene eksporteres til Norge på kan få betydning for hvilken fastsettelsesmetode som skal legges til grunn for tollverdien. Konsekvensen av å organisere vareomsetningen på bestemte måter kan bli at tollverdien blir høyere enn om vareomsetningen hadde vært organisert annerledes, og at foretaket derfor må betale mer toll og avgifter.